В условиях современной действительности, как показывает практика, организации все чаще склонны к реорганизации, или же прекращению осуществления своей предпринимательской деятельности. В зависимости от реализуемой формы реорганизации, либо прекращения деятельности, вносятся изменения в систему ведения бухгалтерского учета и бухгалтерскую (финансовую) отчетность организации, в методы раскрытия информации об изменениях, произошедших в компании, в ходе принятия управленческих решений.
Актуальность темы данной курсовой работы связана с тем, что при формировании информационной базы, в результате реорганизации, или прекращения деятельности организации, возникает ряд объективных трудностей, основой которых является преодоление барьера достоверности бухгалтерской отчетности.
Объект исследования – бухгалтерская отчетность при реорганизации и прекращении деятельности организации.
Предмет исследования – особенности ведения бухгалтерской отчетности при реорганизации и прекращении деятельности организации.
Цель курсовой работы – анализ особенностей ведения бухгалтерской отчетности при реорганизации организации и прекращении деятельности. В соответствии с данной целью, были поставлены задачи:
рассмотреть понятие и формы реорганизации юридического лица;
изучить порядок и особенности прекращения деятельности юридического лица в форме ликвидации;
провести анализ особенностей составления бухгалтерской отчетности при реорганизации организации;
рассмотреть особенности составления бухгалтерской отчетности при прекращении деятельности организации;
выявить проблемы раскрытия информации о реструктуризации в бухгалтерской отчетности и предложить возможные пути их решения.
Теоретическую базу исследования составили нормативные правовые акты в исследуемой области, а также учебная литература, данные из периодических научных статей и электронные ресурсы. Главным образом, при исследовании темы данной курсовой работы, были использованы труды таких ученых, как Абросимова Ю.В., Аветисян А.С., Агеева О.А., Бабаев Ю.А., Киселева О.В., Кравченко С.А., Манохова С.В., Смольникова Ю.Ю., Щербачева Е.Н. и др.
Данная курсовая работа состоит из введения, двух глав, заключения и списка литературы.
ГЛАВА1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ФОРМИРОВАНИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ финансовой ОТЧЕТНОСТИ при реорганизации юридических лиц
1.1. БУХГАЛТЕРСКая финансовая ОТЧЕТНОСТь, понятие, нормативное регулрование
Бухгалтерская отчетность представляет собой единую систему информации о финансовом и имущественном положении экономического субъекта и о результатах его хозяйственной деятельности, которая составляется по установленным формам на базе данных бухгалтерского учета.
Бухгалтерская отчетность представляет собой неотъемлемый элемент всей системы бухгалтерского учета и является завершающим этапом деятельности экономического субъекта за определенный период.
Бухгалтерская отчетность представляет собой наилучший источник информации для принятия всех управленческих решений в сфере как планирования, так контроля и анализа, а также оценки деятельности экономического субъекта. По данным бухгалтерской отчетности руководитель предприятия отчитывается перед учредителем и коллективом предприятия, в том числе банками и финансовыми органами, кредиторами и инвесторами [О бухгалтерском учете].
Главная цель бухгалтерской отчетности заключается в наиболее достоверном и полном представлении широкому числу пользователей информации о финансовом положении предприятия, финансовых результатах его деятельности, а также происходящих изменениях в его финансовом положении.
Отчетность представляет собой один из ключевых элементов метода бухгалтерского учета и входит в состав понятия бухгалтерский учет. Таким образом, в качестве заключительного элемента метода учета, бухгалтерская отчетность базируется и исходит из данных самого бухгалтерского учета. Поэтому любые совершаемые изменения в состав бухгалтерской отчетности вносятся только при условии того, что данные показатели или информация уже есть в учете в готовом виде или получается после внесения найденных изменений в данную систему учета.
Сущность бухгалтерской отчетности сводится к обобщению всех данных текущего учета всей хозяйственной деятельности в системе счетов экономического субъекта, получению на них кредитовых и дебетовых оборотов, вычислению конечных сальдо и изображению данных показателей в виде баланса и иных форм, которые удобны для восприятия руководителем, а также собственником или иным пользователем.
Бухгалтерская отчетность содержит в своей структуре все возможные сведения, как о состоянии имущества предприятия, так и источников его создания на отчетную дату, в том числе о результатах всей финансовой и хозяйственной деятельности предприятия за отчетный период.
Бухгалтерская или финансовая отчетность составляется на основании данных бухгалтерского учета, которые собраны на аналитических и синтетических счетах. Данное обстоятельство обеспечивает повышенную достоверность отчетности, так как формирование информации на счетах выполняется с помощью следующих способов бухгалтерского наблюдения: инвентаризация и документирование, а также двойная запись [Положение по ведению бухгалтерского учета].
Значение отчетности охарактеризуется ее потенциалом и возможностями в способствовании решению ряда значимых задач, которые связаны с применением учетной информации, а именно:
1. При формировании бухгалтерской отчетности реализуется систематизация и фильтрация всей учетной информации, а также выбираются показатели, которые являются наиболее существенными для характеристики результатов деятельности предприятия и ликвидируется избыточная информация, которая не имеет значения для пользователей. Все отчетные показатели деятельности предприятия сводятся в специально систематизированные группы, которые облегчают как их понимание, так и их использование.
2. Бухгалтерская отчетность является источником информации для осуществления финансового анализа. На основе показателей отчетности составляется экспресс-оценка состояния имущества предприятия и его источников, устанавливается финансовая устойчивость, а также доходность и платежеспособность предприятия, в том числе и выявляются тенденции его развития.
3. Согласно данным бухгалтерской отчетности оценивается выполнение плана экономического субъекта. По показателям отклонения отчетных данных от плановых можно определять о качестве системы планирования, а также возможных резервах для улучшения показателей работы предприятия. Информация, которая указана в бухгалтерской отчетности, представляет базу для последующего планирования деятельности предприятия.
4. Бухгалтерская отчетность является основным средством коммуникации, которое обеспечивает внешним пользователям возможность оценить финансовое состояние организации.
Согласно РФ «О бухгалтерском учете» все пользователи бухгалтерской отчетности делятся на внешних и внутренних пользователей.
К внутренним пользователям бухгалтерской отчетности относятся руководство экономического субъекта и собственники.
К внешним пользователям бухгалтерской отчетности относятся:
органы государственного порядка налоговой инспекции согласно месту своей регистрации;
иные государственные органы, в обязанности которых входит проверка отдельных сторон деятельности предприятия и для которых предусмотрено получение соответствующей бухгалтерской отчетности;
иные лица в случаях, которые предусмотрены договорами организации и законодательством.
Таким образом, по сути, бухгалтерская отчетность представляет собой способом отображения сведений о функционировании экономического субъекта и его взаимодействии с другими экономическими субъектами (государственными органами, фондами, акционерами, собственниками).
Бухгалтерская отчетность как важнейшая часть информационной системы экономического субъекта классифицируют по разнообразным признакам, основными из которых являются следующие: по объемам деятельности субъекта, по охвату, по периодичности, по специфике деятельности данного экономического субъекта.
В зависимости от содержания информации отчетности ее подразделяют на: статистическую, бухгалтерскую, налоговую, управленческую.
Статистическая отчетность охарактеризует отдельно взятые экономические показатели деятельности экономического субъекта и составляется на основании данных как статистического, так и бухгалтерского и оперативно-технического учета.
Управленческая отчетность содержит в своем составе информацию по основным показателям финансовой деятельности экономического субъекта и применяется для управления ключевыми хозяйственными процессами и осуществления оперативного контроля [Аветисян А.С., с. 103].
Налоговая отчетность отображает информацию, которая предназначена для реализации финансовых целей. Налоговая отчетность составляется по видам платежей в форме деклараций. При этом некоторая часть отчетных форм формируется на основе данных бухгалтерского учета, а определенные отчетные формы формируется на основе данных налогового учета, который часто ведется параллельно с бухгалтерским учетом.
Бухгалтерская отчетность является единой системой показателей, которые получены на основе данных, представленных бухгалтерским учетом, и раскрывающих информацию об финансовом и имущественном положении экономического субъекта.
В зависимости от признака периодичности бухгалтерскую отчетность подразделяется на годовую, которая составляется за отчетный год и промежуточную, которая может создаваться по нарастающим итогам за определенный промежуток времени (полугодие, месяц, квартал).
Промежуточной бухгалтерской отчетностью является отчетность, которая составлена на внутригодовую дату.
Отчет по итогам деятельности экономического субъекта за год образует годовой бухгалтерский отчетов. При этом отчетным годом для всех экономических субъектов считается с первого января включительно по 31 декабря календарный год.
В зависимости от уровня обобщения отчетных данных бухгалтерская отчетность подразделяется на консолидированную финансовую отчетность и индивидуальную бухгалтерскую отчетность [Агеева О.А., с. 112].
Индивидуальная непосредственно отчетность непосредственно составляется действующими экономическим субъектами. В качестве элемента метода бухгалтерского учета данная отчетность осуществляет не только информационную функцию, характеризуя финансовые результаты и финансовое положение деятельности экономического субъекта, но также и контрольную функцию, осуществляя при этом системный контроль верности при завершении каждого учетного цикла данных бухгалтерского учета. Следовательно, все экономические субъекта в обязательном порядке должны составлять данную бухгалтерскую отчетность по итогам деятельности за каждый отчетный период.
Консолидированная финансовая отчетность является объединение отчетности группы экономических субъектов, которые находятся в определенных финансово-хозяйственных и юридических взаимоотношениях, которые контролируются головной организацией. В качестве разновидности бухгалтерской отчетности, данная финансовая отчетность осуществляет только информационную функцию. При принятии экономических решений внешними пользователями данная разновидность отчетности выступает только в качестве дополнительной информации к информации, которая содержится в индивидуальных отчетах бухгалтерии.
Главной задачей индивидуальной и консолидированной бухгалтерской отчетности является обеспечение достоверного доступа заинтересованными пользователями к информации о деятельности экономического субъекта, который входит в корпоративную структуру. В связи с данными задачами и обстоятельствами бухгалтерская отчетность должна быть оформлена по установленным правилам в соответствии с основными требованиями, которые предъявляются к ведению бухгалтерской отчетности.
В зависимости от объема деятельности экономического субъекта различают упрощенную и стандартную, а также множественную отчетность.
Стандартный вариант составляется средними и крупными организациями и включает в свой состав все существующие формы отчетности, которые предусмотрены законодательством по бухгалтерскому учету, в том числе итоговую часть аудиторского заключения и пояснительную записку.
Множественный вариант используется по усмотрению крупными и крупнейшими организациями. При данном варианте каждый раздел отчетности, который рекомендован Министерством финансов РФ, может быть изображен в виде отдельной формы с детализацией всех данных по отчетным сегментам, которые сформированы согласно ПБУ 12/2010.
Упрощенный вариант используется малыми предприятиями. Состав отчетности ограничивается отчетом о прибылях и убытках и бухгалтерским балансом, в случае, когда бухгалтерская отчетность не подлежит аудиторской проверке в обязательном порядке. В противном случае предприятие включают в годовой отчет пояснительную записку наравне с бухгалтерским балансом и отчетом о прибылях и убытках, а отчет о движении денежных средств и изменениях капитала, в том числе и приложение к балансу может не представляться при отсутствии соответственных показателей.
В зависимости от сведений, которые отражаются в бухгалтерской отчётности, она подразделяется на внутреннюю и внешнюю.
Таким образом, бухгалтерская отчетность подразделяется в зависимости от уровня обобщения отчетных на консолидированную и индивидуальную отчетность, от признака периодичности на годовую и промежуточную отчетность [Бабаев Ю.А., с. 112].
1.2. Понятие, причины и виды реорганизации юридических лиц
Установленные рыночные условия побудить отечественных предпринимателей к радикальным мерам, направленным на оптимизацию бизнес-процессов. Одним из таких шагов является решение о реорганизации предприятия.
Эта процедура часто является альтернативой полной ликвидации предприятия и служит отличным средством при проведении процедуры банкротство нецелесообразно, и сохранение активов все еще возможно.
Реорганизация унитарного предприятия предусмотренных законодательством РФ, в частности ст. 57 ГК РФ.
Реорганизация и ликвидация унитарного предприятия - сложный многогранный процесс, кардинально меняющий структуру юридического лица.
Реорганизация - преобразование юридического лица, в результате которого возникает одно или несколько предприятий либо ликвидируется одно или несколько предприятий.
Юридические лица разных организационно-правовых форм могут прибегать к такому шагу, как реорганизация и ликвидация унитарных предприятий: ООО, ПАО и др.
Новые юридические лица создаются по принципу преемственности.
Этот принцип подразумевает полную ответственность вновь образованных предприятий перед контрагентами и кредиторами первоначального юридического лица, а также соблюдение всех обязательств по налоговым вычетам [Есенова А.К., с. 67-71].
Причины реорганизации предприятия, как правило, следующие:
убыточный бизнес;
улучшение партнерских отношений со своими контрагентами;
оптимизация налоговых отчислений.
Решение о реорганизации юридического лица принимается его конституционным органом на общем собрании участников.
Законодательство требует обязательного уведомления регистрирующего органа в течение трех рабочих дней со дня принятия решения о реорганизации.
Закон также предусматривает информирование кредиторов о принятом решении путем его публикации в печатных СМИ.
Учредители реорганизуемого предприятия обязаны письменно известить своих кредиторов о своем решении в срок, не превышающий 30 рабочих дней.
После принятия решения о реорганизации создается инвентаризационная комиссия, целью которой является учет всего имущества юридического лица.
Передаточный акт - это документ, определяющий правопреемство вновь созданных юридических лиц в отношениях с кредиторами и должниками первоначального юридического лица.
Распространенное мнение о том, что использование различных методов реорганизации позволяет бизнесу избежать выплаты налоговой задолженности, ошибочно.
Нормы действующего налогового законодательства предусматривают четкие меры контроля по взысканию всех обязательств перед фискальными органами.
Характер и размер передаваемых прав и обязанностей определяются выбранной формой реорганизации. Законодательством предусмотрено пять возможных форм реорганизации:
присоединение;
разделение;
слияние;
трансформация;
выбор.
Независимо от формы реорганизация - это долгий и трудоемкий процесс, включающий в себя большую подготовительную работу.
В особо сложных случаях рекомендуется воспользоваться помощью специализированных юридических фирм, оказывающих консультационные услуги по реорганизации предприятия.
Реорганизация предприятия и оценка ее эффективности возможны только через год после завершения всех регистрационных процедур.
Рассмотрим более подробно различные виды реорганизации предприятий [Канищева Н.А., с. 23-28].
Реорганизация предприятия через присоединение - это присоединение одного юридического лица к другому с передачей ему всех его прав и обязанностей.
Такое вхождение подразумевает прекращение самостоятельного существования одного или нескольких малых предприятий, которые сливаются в структуру другого, более крупного.
Реорганизация предприятия в форме присоединения юридического лица имеет еще одно современное название - поглощение. Однако стоит различать эти понятия.
Приобретение означает приобретение бизнеса у конкурентов. Учредители присоединяющегося предприятия имеют свою долю в новом предприятии.
Кадровые вопросы, порядок принятия стратегических решений и другие принципиальные моменты определяются государственными и частными соглашениями между руководством юридических лиц.
Разделение подразумевает прекращение существования одного юридического лица с образованием двух или более новых предприятий.
Как правило, этот вид реорганизации используется в ситуациях, когда учредители предприятия желают разделить бизнес и вести в дальнейшем самостоятельную деятельность.
Основным документом разделения бизнеса является передаточный акт. Он определяет стоимость активов и пассивов каждого конкретного учредителя.
Решение о реорганизации по разделению принимается на общем собрании конституционного органа.
Дальнейшая процедура реорганизации проходит в соответствии с действующими нормами гражданского и налогового права.
Слияние означает прекращение деятельности двух или более юридических лиц с целью образования нового хозяйствующего субъекта.
При этом регистрация вновь образованного юридического лица в государственных налоговых органах является обязательной.
Отличительная особенность процедуры реорганизации и слияния - это формирование новой экономической единицы, чего не происходит в случаях поглощения [Свешникова О.Н., с. 124-130].
Характеристики прав и обязанностей сторон при слиянии отражаются, как и при других формах реорганизации, в передаточном акте и разделительном балансе.
Величина влияния на вновь организованном предприятии определяется стоимостью активов первоначальных предприятий.
Наиболее распространенный пример трансформации предприятий - реорганизация акционерных обществ.
С 2014 года данные хозяйствующие субъекты могут существовать в двух формах: публичные и непубличные акционерные общества.
Например, когда изменившиеся обстоятельства непубличного акционерного общества перестают соответствовать параметрам этой организационно-правовой формы, оно реорганизуется в публичное акционерное общество.
Трансформация означает только изменение структуры работающего предприятия.
Реорганизация - единственная форма реорганизации, которая не предполагает создания новых организаций или ликвидации существующих предприятий.
При такой форме реорганизации часть имущества отделяется от существующего предприятия, в результате чего регистрируется одно или несколько новых юридических лиц.
Права и обязанности определяются на основании передаточного акта и разделительного баланса. Важно понимать, что первоначальная организация в этом случае не прекращает свою хозяйственную деятельность.
Решение о реорганизации путем выделения нового юридического лица из существующего принимается на общем собрании учредителей предприятия или по решению специального органа предприятия, имеющего такое право в соответствии с учредительными документами.
Реорганизация предприятия в большинстве случаев приводит к изменению количества сотрудников.
Если реорганизация принимает форму слияния или поглощения, дублирование некоторых штатных должностей становится неизбежным. В этом случае вам придется сократить «лишних» сотрудников.
Вопросы ухода в отпуск при реорганизации и особенности отпуска по беременности и родам при реорганизации предприятия четко прописаны в трудовом законодательстве (статьи 75, 77, 81, 178, 180 и др. Трудового кодекса Российской Федерации).
Принципы конкуренции определяют шансы не быть уволенным для каждого сотрудника. Приоритетом работодателей всегда были и будут квалифицированные и высокоэффективные работники.
Нормы трудового законодательства определяют круг лиц, увольнение при реорганизации предприятия в форме присоединения недопустимо:
беременные женщины;
родители в декрете;
родители-одиночки несовершеннолетних детей;
лица, на иждивении которых есть инвалиды.
Если сокращения штата реорганизуемого предприятия избежать невозможно, то увольнение в связи с реорганизацией предприятия должно происходить в следующем порядке:
Выдается приказ о реорганизации. С ней должен быть ознакомлен каждый сотрудник под роспись.
Составляется уведомление с внесением данных об изменившихся условиях труда. В уведомлении должен быть указан период, в течение которого работник должен решить, будет ли он продолжать работать в новых условиях.
Работодатель обязан сделать предложение еще одно вакантное место. Согласно трудовому законодательству допускаются предложения вакансий, требующих более низкой квалификации и более низкой оплаты труда.
Если сотрудник решает не продолжать работу, он подает заявление об увольнении по установленной форме в отдел кадров. На основании этого заявления выдается приказ об увольнении работника.
При увольнении каждый сотрудник получает следующие обязательные выплаты:
невыплаченный остаток по заработной плате и бонусам;
компенсация за неиспользованный отпуск;
выходное пособие (в случае увольнения по соглашению сторон).
ГЛАВА 2. Практика формирования БУХГАЛТЕРСКой ФИНАНСОВой ОТЧЕТНОСТи ПРИ реорганизации юридических лиц
2.1. Подготовка БУХГАЛТЕРСКОЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ при слиянии и присоединении
Положения Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ не устанавливают место представления окончательной отчетности правопреемником за присоединенным предшественником.
Закон гласит, что финансовую отчетность необходимо сдавать по месту регистрации организации (ч. 1 статьи 18 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ).
Реорганизация при присоединении осуществляется на основе полного универсального правопреемства. Поэтому при заполнении и сдаче итоговой отчетности она полностью актуальна [Свешникова О.Н., с. 124-130].
Дочерняя организация на дату подачи документов на регистрацию реорганизации присоединения имеет свою печать как при ликвидации. Но при этом все документы, связанные с ведением деятельности, в том числе зарплатные, в обязательном порядке передаются правопреемнику.
Приобретаемая компания оформляет передаточный акт - перечень имущества, прав и обязанностей, которые переходят к цессионарию.
Для бухгалтера приобретающей компании передаточный акт является первичным документом, подтверждающим передачу имущества и обязательств от приобретаемой компании, и основанием для отражения операций по слиянию в бухгалтерском учете.
Итоговая бухгалтерская отчетность составляется только присоединяющейся организацией за день, предшествующий внесению в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности.
Итоговая бухгалтерская отчетность представляется в налоговый орган не позднее трех месяцев после окончания отчетного года (nn. 5 шт. 1 ст. 23 Налоговый кодекс РФ), то есть не позднее трех месяцев со дня внесения в Единый государственный реестр юридических лиц сведений о прекращении деятельности.
В связи с тем, что окончательная бухгалтерская отчетность составляется в день, предшествующий записи в Единый государственный реестр юридических лиц о прекращении деятельности, технически только правопреемник может подавать отчеты для дочерней организации.
С момента прекращения деятельности присоединяемого общества, указанного в Едином государственном реестре юридических лиц, пароприёмная организация обязана:
отразить в бухгалтерском учете активы и обязательства, перешедшие к нему в результате реорганизации, в виде начальных остатков;
для формирования уставного капитала (в соответствии с размером, установленным в договоре о присоединении), а также показателя «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Данные для переноса остатков должны быть взяты из окончательной бухгалтерской отчетности аффилированной компании.
Приобретаемая компания составляет передаточный акт - перечень имущества, прав и обязанностей, переданных правопреемнику.
Информация в передаточном акте формируется, в частности, на основании:
финансовая отчетность, определяющая состав имущества и обязательств на последнюю отчетную дату;
акты и ведомости инвентаризации имущества и обязательств;
первичные учетные документы на материальные ценности (счета, акты и др.);
стенограммы кредиторской и дебиторской задолженности, расчетов с бюджетом.
Для бухгалтера приобретающей компании передаточный акт является первичным документом, подтверждающим передачу имущества и обязательств от приобретаемой компании, и основанием для отражения операций по слиянию в бухгалтерском учете.
Форма передаточного акта законодательно не определена; его проект утверждается участниками компаний. Обратим внимание на такие моменты.
Информацию об имуществе и обязательствах удобно брать за основу форма бухгалтерский баланс и приложите подробные расшифровки стенограмм по каждой из строк. Инвентарные списки и ведомости могут служить расшифровками, а если их недостаточно, то самостоятельно разработанными регистрами.
Но некоторые позиции в акте могут обозначаться иначе, чем в бухгалтерском и инвентарном учетах. Например, имущество стоимостью менее 40 000 рублей, которое уже списано на расходы и отражено в балансе, необходимо будет указать в передаточном акте.
Стоимость передаваемого имущества должна совпадать с указанной в приложениях к акту: спискам, описи, транскриптам, описи. Если собственники приняли решение о передаче имущества по рыночной стоимости, то перед оформлением передаточного акта необходимо провести переоценку имущества и приложить подтверждающие документы (например, отчет независимого оценщика, бухгалтерская отчетность-расчет).
Оценка важна для бухгалтерского учета дочерней организации. Ее имущество будет учтено точно по стоимости, указанной в передаточном акте. Однако для налога на прибыль переоценка до справедливой рыночной стоимости не допускается. Правопреемник отразит имущество по данным и документам налогового учета передающей стороны.
При присоединении в передаточном акте не требуется указывать сведения о паевых долях участия в уставных капиталах друг друга, они аннулируются.
Взаимная задолженность реорганизуемых организаций друг перед другом должна быть погашена до проведения реорганизации. После присоединения такие долги по-прежнему будут считаться погашенными.
Кредиторская и дебиторская задолженность перед контрагентами отражается на основе отчетов о сверке.
В акте отражается дебиторская задолженность, в том числе сомнительная, но при этом не уменьшается на сумму резервов по сомнительной задолженности.
Помимо имущества и обязательств, правопреемник получает всю документацию, которая есть у предшественника: учредительные, реорганизационные, кадровые, бухгалтерские, налоговые и другие документы. Следовательно, они также должны быть указаны в передаточном акте. Это можно сделать в увеличенном виде, подробно расшифровав в описи, приложенной к акту.
Передаточный акт лучше оформлять на конец отчетного периода или дату составления промежуточной (ежемесячной или квартальной) бухгалтерской отчетности. Это значительно облегчит работу всех подразделений объединенной компании, в том числе и бухгалтерии. Вам не придется проводить дополнительные расчеты показателей, например, для определения суммы амортизации, размера заработной платы и арендной платы за неполный месяц [Канищева Н.А., с. 23-28].
После составления и подписания передаточного акта представителями реорганизуемых обществ он утверждается общим собранием участников каждого из них.
Итоговая бухгалтерская отчетность составляется только присоединяющейся организацией за день до внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности (п. 20Заказ N 44н, г. Изобразительное искусство. шестнадцать Закон N 402-ФЗ.). Такая отчетность составляется в соответствии с ПБУ 4/99«Финансовая отчетность организации» Все операции, связанные с текущей деятельностью, осуществляемые с момента утверждения передаточного акта, отражаются в бухгалтерской отчетности присоединяющейся организации (п. 22Заказ N 44н). В связи с несоответствием даты передачи имущества на основании передаточного акта и даты внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц, изменения, возникшие в этот период, раскрываются в пояснительной записке (п. 10Заказ N 44н). Фактически, данные, записанные на дату реорганизации, отражаются в итоговой отчетности и затем присоединяются к данным организации-правопреемника.
Отчетным годом для присоединяющейся организации считается период с 1 января до даты внесения в Единый государственный реестр юридических лиц сведений о прекращении деятельности п. 2 ст. 16 Закон N 402-ФЗ). Итоговая бухгалтерская отчетность представляется в налоговый орган не позднее трех месяцев после окончания отчетного года (nn. 5 шт. 1 ст. 23 Налоговый кодекс РФ), то есть не позднее трех месяцев со дня внесения в Единый государственный реестр юридических лиц сведений о прекращении деятельности [Есенова А.К., с. 67-71].
В связи с тем, что окончательная бухгалтерская отчетность составляется в день, предшествующий записи в Единый государственный реестр юридических лиц о прекращении деятельности, технически только правопреемник может подавать отчеты для дочерней организации.
Процедура присоединения завершена: в Единый государственный реестр юридических лиц внесена запись о прекращении присоединения. Все его имущество и обязательства переданы правопреемнику. Теперь преемнику нужно все это отразить в своем аккаунте. Как это сделать правильно, как организовать бухгалтерию после вступления?
С момента прекращения деятельности присоединяемого общества, указанного в Едином государственном реестре юридических лиц, организация-правопреемница должна:
отразить в бухгалтерском учете активы и обязательства, перешедшие к нему в результате реорганизации, в виде начальных остатков;
для формирования уставного капитала (в соответствии с размером, установленным в договоре о присоединении), а также показателя «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Данные для переноса остатков должны быть взяты из окончательной бухгалтерской отчетности аффилированной компании.
В результате присоединения организация-правопреемник изменяет только размер имущества и обязательств, и текущий отчетный год не прерывается. Он не должен закрывать счета прибылей и убытков до формирования годовой бухгалтерской отчетности [Бабаев Ю.А., с. 132].
Данные итоговых счетов дочерней компании вводятся как начальные остатки с использованием вспомогательного счета 00. При составлении баланса он не используется. В результате баланс счета 00 должен быть равен нулю.
При вводе балансов может оказаться, что единицы измерения одинаковых материальных ценностей различаются в учете правопреемника и предшественника. В этом случае можно зарегистрировать товарно-материальные запасы в тех единицах, в которых они были зарегистрированы, в дочерней компании, а затем оформить акт передачи в другие единицы, например, из литров в кубометры, из сантиметров в метры, и т.п.
Пример формирования начального сальдо может выглядеть так, как показано в таблице 1.
Таблица 1
Пример формирования сальдо
Составлено автором на основании [21]
Чтобы правильно разнести остатки по счетам, важно определить рабочий план счетов, поскольку он может отличаться для реорганизуемых компаний. Глубина аналитического учета также может быть разной. Следовательно, вам необходимо выбрать новый уровень детализации бухгалтерской информации. Вы можете утвердить рабочий план счетов как приложение к учетной политике в течение 90 дней с даты государственной регистрации присоединения.<2>...
Балансы большинства счетов могут быть немедленно перенесены в бухгалтерский учет правопреемника, но некоторые из них могут потребовать корректировки.
Если имущество было передано по балансовой стоимости, то основные средства от правопреемника будут учтены в той же оценке, в которой они были отражены в бухгалтерском учете его предшественника. Это можно сделать:
либо прямым переводом остатков со счетов 01 и 02 с баланса дочерней компании в день формирования итоговой отчетности;
либо путем переноса на счет 01 остаточной стоимости каждой единицы инвентаря, которая рассчитывается как разница между остатками на счетах 01 и 02 предшествующего предприятия. Тогда полностью амортизированное имущество будет перечислено на счете 01 с нулевой оценкой.
В балансе данные по основным средствам в этих двух случаях будут одинаковыми [Агеева О.А., с. 157].
Если переданное имущество оценивается по рыночной стоимости, то правопреемник должен будет отразить его в бухгалтерском учете по этой стоимости. И учитывать на основании передаточного акта с учетом числовых показателей итоговой отчетности предшественника. В этом случае нет необходимости переносить остаточную стоимость из реестров дочерней компании.
Если на момент формирования остатков на начальном счете срок полезного использования некоторых объектов будет менее 12 месяцев, их все равно нужно будет рассматривать как основные средства.
Амортизация основных средств начисляется с 1 числа месяца, следующего за месяцем принятия их к бухгалтерскому учету (внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц о прекращении деятельности дочернего общества). Сумма амортизации определяется на основе SPI и метода начисления амортизации организации-преемника, независимо от SPI и метода амортизации предшествующей организации.<3>...
Может случиться так, что цессионарий решит использовать полученное имущество иначе, чем его предшественник. Например, он хочет сдать его в аренду. В этом случае желательно сразу отразить актив в составе прибыльных вложений.
При переводе остатков на счетах 58 «Финансовые вложения», 62 «Расчеты с покупателями и клиентами», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», 60 «Расчеты с поставщики и подрядчики», 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», не нужно учитывать:
доля участия одной реорганизуемой организации в уставном капитале другой. Единственным исключением являются акции, которые в соответствии с соглашением о слиянии не выкупаются. В этом случае присоединяющаяся компания отражает их как собственные акции, выкупленные у участников, и учитывает на счете 81 «Собственные акции (доли)»;
векселя и облигации, выпущенные одной реорганизованной организацией и принадлежащие другой реорганизованной организации;
займы, выданные одной реорганизованной компанией и полученные другой, включая проценты, начисленные до слияния;
взаимная дебиторская и кредиторская задолженность реорганизуемых обществ.
В день присоединения встречные обязательства между такими компаниями прекращаются. Но бывают ситуации, когда суммы встречной дебиторской и кредиторской задолженности не совпадают. Например, если до слияния компания-преемник приобрела долги объединенной компании. В этом случае размер несоответствия придется скорректировать за счет доходов и расходов текущего периода на счете 91.
Бывают случаи, когда организация-правопреемник до завершения реорганизации представила НДС приобретаемой компании, и этот входящий НДС отражается в окончательном балансе. Затем он должен попасть на баланс правопреемника в качестве начального сальдо по дебету счета 19 «НДС на приобретенные ценности» и кредиту счета 00.
В бухгалтерском учете доход / расход в размере разницы встречных обязательств возникает на дату внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц [Аветисян А.С., с. 115].
Начальные остатки на счетах 80 «Уставный капитал», 82 «Резервный капитал», 83 «Добавочный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» не переносятся из бухгалтерского учета объединенной компании. Они формируются по особым правилам в последнюю очередь после переноса остатков по всем бухгалтерским счетам.
Размер уставного капитала должен быть указан в договоре о присоединении и в уставе. Эта сумма и будет входящим остатком на счете 80 «Уставный капитал».
После этого необходимо определить разницу между размером уставного капитала и чистыми активами. В бухгалтерском учете это будет разница между оборотами на счете 00, которая должна отражаться на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Баланс правопреемника после присоединения включает данные окончательной бухгалтерской отчетности предшественника и его собственные данные за день, предшествующий дате завершения реорганизации.
Формирование бухгалтерского учета остаток средств может выглядеть так.
Общество с ограниченной ответственностью «Инструмент» присоединилось к компании «Вариация» (правопреемник). Дата внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц о прекращении деятельности ООО «Инструмент» - 17 июня 2019 г. Уставный капитал ООО «Вариация» составлял 100 000 руб., ООО «Инструмент» - 70 000 руб. По соглашению о присоединении уставный капитал установлен в размере 100 000 рублей. Учетная политика правопреемника не меняется.
Данные ООО «Вариант» и ООО «Инструмент» по состоянию на 16.06.2019.(Таблица 2)
Таблица 2
Пример формирования баланса при слиянии
Составлено автором на основании [21]
В связи с тем, что принципы бухгалтерского учета правопреемной организации после присоединения не изменились, факт присоединения является нормальным явлением и ретроспективный пересчет показателей не требуется.
При формировании правопреемником бухгалтерской отчетности за год, в котором произошло присоединение:
сравнительные данные дочерней организации за предыдущие отчетные периоды не включаются в формы бухгалтерской отчетности;
показатели отчетов о финансовых результатах и движении денежных средств не суммируются с данными дочерней компании до даты присоединения.
В пояснительной записке раскрывается информация о факте присоединения: данные передаточного акта, изменения размера уставного капитала и других числовых показателей бухгалтерского учета в результате присоединения.
Если в результате присоединения учетная политика правопреемника изменилась и эти изменения повлияли на сравнительные данные, то необходимо ретроспективно пересчитать сравнительные показатели финансовой отчетности [Положение по ведению бухгалтерского учета].
2.2. ФОРМИРОВАНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ПРИ разделении и выделении
Процедура реорганизации ООО в форме выделения проводится на основании закона «Об обществах с ограниченной ответственностью». Поэтапно процесс разделения или выделения организации представлен в таблице 3.
Таблица 3
Процесс разделения и выделения организации
Составлено автором на основании [21]
На данном этапе участники общества принимают решение о том, сколько будет выделяться ООО. Ограничений по числу вновь создаваемых обществ путём выделения нет. В первую очередь необходимо определиться с выделяемым обществом:
Его наименование (полное и сокращенное).
Адрес местонахождения.
Система налогообложения.
Размер уставного капитала.
Виды деятельности и соответствующие коды ОКВЭД.
Руководство новой компании.
Участники новой компании (один, несколько или все участники прежней ООО, само ООО).
Лица, ответственные за проведение собрания участников общества, обязаны в срок до 30 дней до даты собрания уведомить о нём всех участников.Сделать это можно путём направления каждому участнику заказного письма, либо иным способом, предусмотренным в уставе ООО. В сообщении должна быть следующая информация: дата, время и место проведения собрания, а также повестка дня.
Если в ООО один участник, то решение он принимает единолично, после чего оформляет в письменном виде. В этом случае проведение собрания участников общества не потребуется.
На собрании участники общества принимают решение о реорганизации ООО в форме выделения. Решение принимается единогласно и по итогам собрания составляется Протокол, который подписывают председатель собрания, секретарь и иные лица, предусмотренные Уставом ООО. В течение 10 дней с даты составления данного протокола, руководитель направляет его копию всем участникам ООО. Читайте также статью ⇒ РЕОРГАНИЗАЦИЯ АО В ООО
Если компания проводит реорганизацию, то ей необходимо уведомить об этом своих кредиторов. Согласно статье 60 ГК РФ, организация обязана:
Уведомить кредиторов о процедуре реорганизации публично. Для этого сообщение о процедуре реорганизации публикуется в «Вестнике государственной регистрации» (два раза через месяц).
Уведомить каждого кредитора в письменном виде.
В срок до 1 месяца с даты утверждения передаточного акта, в ПФР следует подать данные о застрахованных лицах. С фондом проводится сверка об отсутствии задолженностей, так как при рассмотрении документов налоговый орган будет запрашивать эту информацию в ПФР. В случае наличия задолженности в госрегистрации нового лица будет отказано.
Уведомить ФНС о процедуре реорганизации ООО в форме выделения необходимо в срок до 3 рабочих дней с даты принятия соответствующего решения. Для этого в налоговый орган направляется заявление по форме Р12003, заверенной у нотариуса.
В перечень документов включены:
заявление (форма Р12001);
новый устав (2 экземпляра);
передаточный акт;
документ, подтверждающий оплату госпошлины за регистрацию (4000 рублей);
документ, подтверждающий подачу сведений в ПФР;
доказательства извещения кредиторов о начале процедуры реорганизации ООО в форме выделения.
После того, как в ЕГРЮЛ будут внесены сведения о новом юридическом лице, процедуры реорганизации в форме выделения считается завершенной. После положительной процедуры регистрации, на руки будут выданы следующие документы:
Лист записи о госрегистрации ООО.
Лист записи о регистрации общества, из которого произошло выделение.
Свидетельство о постановке на учет ООО.
Устав нового ООО.
После того, как будут получены документы о регистрации общества, можно приступить к изготовлению печати ООО (если это предусмотрено уставом ООО). Регистрация новой организации в ПФР и ФСС происходит автоматически. Уведомление о постановке на учёт в фонды направляется в адрес компании по почте. Если этого не произошло, то уведомление можно получить лично в территориальном отделении фонда. Автоматически компании присваиваются и коды статистики, которые можно распечатать с сайта Росстата. Для новой организации в банке открывается расчётный счёт. Сделать это можно в любое удобное время, специальных сроков для открытия расчётного счёта с даты регистрации общества не предусматривается.
Подготовка к реорганизации компании - долгий и сложный процесс. Основанием для реорганизации является решение учредители компании или ее уполномоченный орган. Это решение должно содержать информацию о порядке распределения имущества, обязательств, прибыли, методах оценки имущества и опираться на данные инвентаризации для всех видов активов и обязательств [О бухгалтерском учете].
Для четкого разграничения круга прав и обязанностей, которыми наделены созданные или преобразованные компании, составьте разделительный баланс. Он составляется на основании последней отчетности, запасов, актов сверки по всем контрагентам, данных о наличии и составе дебиторской и кредиторской задолженности и другой первичной бухгалтерской документации.
Этот документ содержит информацию об активах, капитале, резервах, обязательствах, распределенных между сторонами, участвующими в процессе. Типовая форма документа не установлена. Как правило, его разрабатывает само предприятие, обычно добавляя необходимые строки и столбцы в единый баланс.
Несмотря на отсутствие единой формы передаточного документа, существует требование к его содержанию. Он должен содержать указание на правопреемство, то есть информацию о стоимости имущества и долгах компании, переданных образованным юридическим лицам.
Рассмотрим вариант заполнения трансфертного баланса при реорганизации в форме разделения.
В протоколе собрания акционеров ОАО «Альфа» зафиксировано решение о разделении компании на ОАО «Вета» и ОАО «Троя», которые будут правопреемниками ОАО «Альфа». Распределительный баланс должен быть составлен до конца 1 квартала 2019 года. Он формируется на основании данных материально-производственных запасов и баланса ОАО «Альфа» по состоянию на 31.03.2019 по следующим статьям:
Таблица 4
Пример формирования разделительного баланса
Составлено автором на основании [21]
Следует учитывать, что информация в балансе свернута и требует расшифровки и подробной аналитики по каждой статье баланса, а значит, к разделительному балансу необходимо приложить все необходимые пояснения.
В нашем примере разделительный баланс может быть следующим (Приложение 1):
Результатом разделения является образование двух новых компаний - ОАО «Вета» с балансовой суммой 2 073 000 руб. и ОАО «Трой» с показателем на балансе 1 788 000 руб., что в сумме дает значение на балансе ОАО «Альфа». Как именно должны быть разделены активы, права и обязанности, решают учредители. Важной задачей для бухгалтера является разделение статей баланса в соответствии с приказом собственника и правилами ПБУ.4/99 «Финансовая отчетность организации».
При разделении компании в трансфертном балансе заполняются 3 столбца с балансовыми значениями: первая с данными ОАО «Альфа», две другие отражают появление новых предприятий с исходными балансовыми показателями.
При других видах реорганизации форма разделительного баланса будет иной. Например, разделительный баланс для реорганизации в форме выделения может также содержать 3 столбца (если выбрана одна фирма), но, поскольку реорганизованная компания продолжает работать по этой схеме, алгоритм распределения будет другим: активы и пассивы реорганизуемой фирмы будут разделены между ней и новой фирмой.
Разделительный баланс в случае реорганизации в форме поглощения отражает полную передачу прав и обязанностей компании, с которой она присоединяется.
Фактически, при реорганизации компании происходит полная или частичная передача прав и обязанностей основанному предприятию на основе разделительного баланса. Затем данные из этого документа переносятся в начальную отчетность созданного сайта.
Разделительный баланс утверждается учредителями реорганизуемого общества в сроки, предусмотренные решением. На практике разделительный баланс обычно составляется к концу отчетного года или к дате составления промежуточной отчетности (квартал, месяц).
Согласно общим правилам, на основе разделительного баланса реорганизованная компания составляет и представляет окончательную финансовую отчетность в ходе реорганизации в ИФНС за день, предшествующий занесению в реестр сведений о созданных или прекращенных предприятиях. В этом случае балансовые счета закрываются, а чистая прибыль используется в соответствии с договоренностями между учредителями.
Следует обратить внимание, что порядок подачи финансовой отчетности зависит от формы проводимой реорганизации. Например, окончательная финансовая отчетность в случае реорганизации в форме слияния не составляется предприятиями, реорганизованными таким образом. Компания, к которой присоединяется другая компания, меняет стоимость имущества и обязательств, но текущий год не прерывается, а отчеты подаются в обычные сроки. Общество готовит итоговую отчетность в случае реорганизации в форме преобразования на дату внесения информации о прекращении деятельности в Единый государственный реестр юридических лиц, а также начальный баланс, в который вносятся показатели итогового отчета. передан, представлен компанией в новой организационно-правовой форме.
